Podatkowe rozliczanie świadczeń opieki zdrowotnej dla pracowników

Pracodawca, na swój koszt, ma obowiązek zapewnić pracownikom profilaktyczną opiekę lekarską. W ramach tej opieki przeprowadzane są badania lekarskie: wstępne, okresowe i kontrolne. Ponadto, pracodawca musi pokrywać koszty innej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy.

Bardzo powszechną praktyką jest finansowanie pracownikom przez pracodawców pakietów medycznych w prywatnych placówkach. Abonamenty te obejmują nie tylko świadczenia opieki zdrowotnej wymagane przepisami prawa pracy, ale także gwarantują pracownikom dostęp do świadczeń medycznych ponad kodeksowe. Pracodawcy równie często zapewniają podwładnym różnego rodzaju szczepienie ochronne (np. przeciwko grypie) lub inne badania profilaktyczne wykraczające poza wymagane przepisami prawa pracy. Które z tych świadczeń polegają opodatkowaniu, a które są zwolnione z daniny?

Świadczenia opieki zdrowotnej, jakie na podstawie przepisów prawa pracy zobowiązany jest ponosić za pracowników pracodawca, są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. A zatem koszt lekarskich badań wstępnych, okresowych i kontrolnych nie zwiększa przychodu pracownika, podlegającego opodatkowaniu.

Należy pamiętać, że w zależności od rodzaju stanowiska oraz warunków pracy występujących na danym stanowisku zakres tych badań może być różny. Szczegółowe wytyczne w tym zakresie zawiera rozporządzenie Ministra Zdrowia i Opieki Społecznej z 30 maja 1996 r. w sprawie przeprowadzania badań lekarskich pracowników, zakresu profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami oraz orzeczeń lekarskich wydawanych do celów przewidzianych w Kodeksie pracy.

Jak pracodawca powinien rozliczyć wartość świadczeń zdrowotnych w przypadku zapewnienia pracownikom abonamentów medycznych obejmujących zarówno obowiązkową, jak i dodatkową opiekę medyczną? W takim przypadku należy rozdzielić wartość świadczeń podstawowych od dodatkowych. Takie stanowisko potwierdzają organy podatkowe:

• „(…) w przypadku zakupu przez pracodawcę usług polegających na wykonaniu wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, wartość tego rodzaju świadczeń nie stanowi dla pracowników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
  W konsekwencji, w sytuacji zakupu przez pracodawcę pakietu usług medycznych dla swoich pracowników dotyczących np. wykonania wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, a także dobrowolnych usług medycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym – na zasadach określonych w art. 32 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegać będzie jedynie wartość pieniężna tej części otrzymanego świadczenia (część opłaty), która przypada na dobrowolne usługi medyczne.” – interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 4 maja 2012 r. (sygn. ITPB2/415-114/12/ENB);

• „(…) w przypadku zakupu przez pracodawcę usług z zakresu medycyny pracy bądź niezbędnych ze względu na przepisy o bezpieczeństwie i higienie pracy, wartość tego rodzaju świadczeń nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zatem, w sytuacji zakupu przez pracodawcę pakietu usług medycznych dla swoich pracowników dotyczących np. wykonania wstępnych, okresowych oraz kontrolnych badań lekarskich, a także dobrowolnych usług medycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie jedynie wartość pieniężna tej części otrzymanego świadczenia, która przypada na dobrowolne usługi medyczne.” – interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 września 2011 r. (sygn. IPPB1/415-700/11-2/MS);

• „(…) należy stwierdzić, iż wartość opłacanych świadczeń zdrowotnych dotyczących medycyny pracy, do których ponoszenia pracodawca jest zobowiązany odrębnymi przepisami nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym nie może mieć zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy, gdyż przepisy dotyczące zwolnień podatkowych są wtórne w stosunku do regulacji mówiących o powstaniu przychodu. Natomiast przychodem ze stosunku pracy pracownika będzie wartość dodatkowych świadczeń medycznych (zdrowotnych) opłaconych przez pracodawcę na rzecz pracownika oraz wartość świadczeń zdrowotnych poniesionych przez Oddział na rzecz członków jego rodziny.” – interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 stycznia 2011 r. (sygn. IPPB4/415-859/10-2/JK).

Przychód podlegający opodatkowaniu zwiększy natomiast wartość świadczeń opieki zdrowotnej, które pracodawca udostępnia pracownikom – mimo braku takiego obowiązku, wynikającego z przepisów.

Opodatkowana jest zatem wartość między innymi szczepień ochronnych przeciwko grypie (za wyjątkiem szczepień przy czynnościach podejmowanych w trakcie pełnienia służby lub wykonywania pracy w urzędach, jednostkach podległych i nadzorowanych przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, ministra właściwego do spraw zagranicznych, Ministra Sprawiedliwości oraz Szefa Służby Celnej, przy wykonywaniu których osoby je wykonujące są narażone na działanie biologicznego czynnika chorobotwórczego mogącego wywołać chorobę zakaźną, a podanie szczepionki przeciw tej chorobie zakaźnej powoduje uodpornienie na nią), czy badań profilaktycznych, nie wchodzących w skład profilaktycznej opieki zdrowotnej pracowników.

• szczepienia ochronne przeciw grypie: „(…) wartość szczepień ochronnych przeciw grypie, które Wnioskodawca jako pracodawca zamierza sfinansować dla pracowników administracyjnych oraz personelu medycznego, nie będzie korzystała ze zwolnieniu z podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wartość szczepionki wraz z wartością usługi wykonania szczepienia stanowić będzie, dla tych pracowników, przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.” – interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 27 stycznia 2012 r. (sygn. ITPB2/415-950/11/MU);

• szczepienia i leki dla pracownika wyjeżdżającego w zagraniczną podróż służbową:
  „(…) pracownik Wnioskodawcy wyjeżdżający w podróż służbową do Indii (konferencja naukowa) zwrócił się do pracodawcy z pisemną prośbą o zwrot poniesionych kosztów - prywatnej wizyty lekarskiej, szczepień oraz leków. Pracodawca na podstawie art. 229 § 6 Kodeksu pracy uznał poniesione koszty przez pracownika i je zrefundował. Prywatna wizyta lekarska, szczepienia oraz zakup leków były zalecone pracownikowi przez lekarza chorób zakaźnych w związku z przebytą chorobą nowotworową. Wnioskodawca wskazał, iż zwrot kosztów nie nastąpił na podstawie obowiązku nałożonego przez odrębne przepisy, a prywatna wizyta lekarska, szczepienia i leki nie były obowiązkowe.
  Ze stanu faktycznego przestawionego we wniosku nie wynika, aby zwrot poniesionych kosztów prywatnej wizyty lekarskiej, szczepień oraz leków, przysługiwał na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, a zasady ich przyznawania wynikały z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, zatem uzyskane przez pracowników z tego tytułu świadczenie nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” – interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 marca 2013 r. (sygn. IPPB4/415-951/12-4/MP);

• „(…) w przypadku sfinansowania przez Wnioskodawcę szczepień ochronnych i leków dla swoich pracowników odbywających podróż służbową lub mogących odbyć taką podróż, w celu zapobieżenia zachorowaniu na żółtą gorączkę, żółtą febrę, zapalenie wątroby typu A+B, błonicę, tężec, dur brzuszny, polio, cholerę, zakażenia meningokokowe A+C czy malarię, związanych bezpośrednio z podróżami służbowymi pracowników (do krajów o tropikalnym lub subtropikalnym klimacie, m.in. na kontynencie afrykańskim, azjatyckim i amerykańskim), bez konieczności uprzedniego ponoszenia wydatków przez pracowników – wartość tych świadczeń nie stanowi przychodu pracowników w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” – interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 lutego 2012 r. (sygn. IBPBII/1/415-943/11/MK).